蔡昌被誉为“用第三只眼光看税收筹划”的奇才。

这是一门专业性和实用性很强的能力课，目前，有些外资企业及高素质的民营企业把财务管理高层人员是否具有纳税筹划能力，作为试金石和必备的考察技能。纳税筹划能力已受到社会各界的广泛关注，纳税筹划研究和应用还处在发展的初级阶段。

这门学科是站在纳税人的角度，重点讲解纳税人设计和拟定纳税筹划方案的立足点和突破方向，从纳税筹划方案的设计理论、设计技巧、设计案例解析等三个方面，进行系统探讨和总结。纳税筹划方案的设计人员应该注重理论探索和实践创新，纳税筹划是一种实践性和综合性很强的运作技巧的集合，它有较强的环境依赖性，外部环境的变化可能会使成功地的纳税筹划方案变成失败，所以，应持谨慎态度借助中介及专家的力量来设计稳健可行的纳税筹划方案。

前序：

关于纳税筹划

所谓纳税筹划，是指纳税人或其代理机构在既定的税制框架内，合理规划纳税人的战略、经营、投资活动，巧妙安排相关理财、涉税事项，以实现纳税人价值最大化和涉税风险最小化的财税管理活动。

对纳税筹划的诠释：

1、  纳税筹划是指既要符合税收立法规定，又要符合税收立法意图。

“钻空子”“打擦边球”之类的纳税筹划技法，并不是真正的筹划行为，则属于偷税、避税乃至逃税的非合法行径。

2、  纳税筹划是纳税人的一项重要权利，包括三个内容：

第一、   纳税人要依法纳税，准确履行纳税义务，筹划方案应达到既不多交税也不少交税。

第二、   事前对企业的战略、经营、投资活动进行合理安排，实现税负最小化。

第三、   纳税人的纳税合法权益在法律上应得到维护和保障。

3、  纳税人可以通过纳税筹划防范和减低涉税风险，具体操作方法有以下四种：

第一、   吃透和领悟税收政策并正确运用；

第二、   提高纳税自查能力，定期进行各税种的全面检查、过滤以消除隐患，及时纠正错误；属于规避性原则的大概念，能有效降低经营管理过程的纳税风险；

第三、   掌握纳税技巧提高纳税方案的设计能力；

第四、   从战略角度审视和协调经营、财务和税务核算关系。

4、  各行业、各税种的纳税筹划是有空间的，纳税筹划也不是万能的，不是“点金术”，不能包治百病。要知道中国税制博大精深，财税政策多变，企业管理方式灵活多边，纳税筹划既有广阔的运作空间，又受到多方面的制约、限制，有时能起到四两拨千斤的神奇结果。

5、  税收征纳双方是永久的高智力的博弈，这是税收的三个基本性质决定的；征管者的封堵使纳税筹划路径变得越来越窄，而纳税人就是要发现路径并从容的跨越过去，这是一种良性的互动，能促进税制的不断的完善和发展。

6、保护纳税筹划的合法权益，就是要对违法的避税行为进行遏制和打击，否则就像生态平衡被破坏一样，产生诸多的负面影响；就是对合法纳税人利益的损害或属于执法的不公平。博弈过程在任何时候都应该是一个游戏规则公正透明地过程，需要用立法来保证。

纳税筹划的三大思想

即：流程思想、契约思想、转化思想。

1、  流程思想：税收产生于业务流程，不同的业务流程决定着水手的性质和流量。

所有的经济业务都有流程，所为流程就是经济业务发生的路线和次序过程。企业的主客观因素都可能改变业务流程。

创造型的纳税筹划设计思想，就是在纳税筹划方案设计时，要充分利用业务流程再造的优势改变税收。

举例P2

2、  契约思想：市场经济不同于计划经济，其实就是契约经济。

就纳税关系来说契约包括两个层面，一是纳税人与征税当局之间存在的契约关系，二是公司与各利益相关者之间的竞争公司与各利益相关者之间与合作关系，包括股东、债权人、供应商、顾客、雇员等都是靠契约合同来维护的；对于纳税人来说，利用契约思想可以在更大范围内，主动实现统筹规划合理安排纳税事宜。

举例P3

3、转化思想：实际上就是一种合法的变通理念，体现着一种新的纳税筹划思维模式，是智慧与制度的博弈。因为纳税筹划的本质就是在税制约束下寻找并利用税收空间，在规则约束下的变通转化对策。

纳税筹划方案设计的转化思想主要表现在三种技术手段：

其一、业务形式的转化；主要是税种的不同带来税负的不同；

其二、业务口袋的转化：通过会计主体的转化实现纳税主体的转化，如：关联交易等；

其三、业务期间的转化：合理地利用会计分期，把一个时期的会计业务转化为另一个会计期间的业务，以实现业务收入、费用成本、存货发出、折旧摊销及税金的跨期转移，达到纳税筹划的节税目的。

举例P4

转化思想孕育着业务模式的转变，不同的业务模式适用不同税收政策，具有迥然不同的税收特征，也就形成不同的税收负担和风险责任，同时也为节税显示出巨大空间。

上篇    纳税筹划方案设计思想

第一章      纳税筹划概述

一、纳税筹划的涵义

纳税筹划是在法律许可的范围内合理降低税收负担和税收风险的一种经济行为。另一方面可以说：纳税筹划是纳税人或其代理机构在既定的税制框架内，合理规划纳税人的战略、经营、投资活动，巧妙安排相关理财涉税事项，以实现纳税人价值最大化的财税管理活动。在有税的环境中，纳税筹划是纳税人对税收环境的反应和适应，这种反映不仅仅是减轻税负，还有降低税收风险的要求。根据中国税收环境的具体特征，掌握不同领域税收政策的差异，了解税务当局的征税信息，有针对性的开展纳税筹划活动。注意税收的三性：强制性、固定性、无偿性。

二、纳税筹划方案设计

纳税筹划是纳税人的一项重要权利。

第一、       纳税人依法纳税，准确履行纳税义务，即不多交税也不少交税是企业的纳税根本。

第二、       对企业的战略经营投资活动进行合理安排，做到税负最小化。

第三、       维权筹划，通过法律保护纳税人的合法权益，这是纳税筹划的另一目的。

1、如何理解纳税筹划方案？

纳税筹划方案其实就是带有目的性的一种策略和方法，具体目的是涉税事项的纳税额最小、纳税时间最晚、纳税风险最小且遵循税发的一种优化方案。

纳税筹划方案设计就是一种融入战略规划、经营模式、商业模型及管理模式于一体的，以税收规划设计为内容的智慧性行为。

2、纳税筹划方案的设计要求

纳税筹划方案的设计它要求设计者要有综合的能力和较高的业务素质，因为知识领域交叉，相关知识包括财务会计、税收、法律和管理于一体。财务会计知识是基础，纳税筹划是最终的财务结果，即使税法上行的通的纳税筹划方案，如果不能体现在财务结果上，也是枉然。内部控制与战略管理对于纳税活动也是极为必要的，缺少统筹规划和控制的纳税筹划方案是不可能操作成功的，纳税筹划方案设计也特别需要法律的鼎力支持，只有被法律所认可的，不违背法律条款的的纳税筹划方案才是科学合理的。

最优纳税筹划方案设计，还需要一定的理论基础作铺垫，需要一定的动作流程作保障。纳税筹划方案设计要遵循一定的设计思想、设计原理和技术，并且还需要一定的工作流程做保障。采用恰当、合理的工作流程，可以提高纳税筹划方案的设计效率，保证纳税筹划方案的质量。同时，工作流程还可以帮助纳税人及时找出纳税环节的漏洞，提高财税核算水平，降低企业的纳税风险。

纳税筹划方案设计，必须针对纳税人的税收现状，给出十分明确的操作方案和实施办法。纳税筹划方案要做到以简洁、清晰的语言阐明纳税筹划思路、步骤及操作方法、最好还要附加政策依据，对纳税筹划方案做出有理有据的解释。

三、纳税筹划方案设计的目标

纳税筹划方案设计，引入一种全新的眼光从独特的视角看待纳税活动。纳税筹划方案设计可以实现以下目标：

1、  降低涉税风险

纳税筹划方案是远离风险的。设计纳税筹划方案要领悟税法精神，吃透税法条款。虽然纳税筹划与偷税、逃税、漏税在概念上相差甚远，但在实际生活中，有时却难以划清界限。偷税、逃税、漏税的涉税风险较大。纳税筹划方案设计过程中，企业可以开展纳税自查活动，过滤、查定、排除隐患；还可以对未来的纳税活动进行谋划，设计规避未来税务风险的策略和方法。

2、  挖掘规律性的纳税模式

纳税筹划方案设计是针对企业个性而提出的一种优化方案。由于企业经营管理和动作是有规律的，通过纳税筹划方案设计，无疑就是去挖掘最为合适、最为有效的纳税模式，并使之逐步制度化于企业内部管理，长期对企业的特定业务发挥作用。

虽然不同的企业有着各种各样的差异，但反映在纳税问题上却存在着惊人的相似。一旦通过纳税筹划方案成功解决企业的某个问题，就会形成一种成功的创新模式，并可以规律性的推演到其他近似领域。也就是说，在税收领域，许多优秀的纳税模式是可以复制、移植和嫁接的。

3、  维护企业合法权益

纳税筹划方案设计以税收负担的低位选择为已任，尽力为企业构造更为轻松、自由的税收环境。设计纳税筹划方案可以维护企业合法权益，这可以从多个角度分析：

其一，纳税筹划方案在一定程度上可以降低企业的税收负担，合理避税、合理节税。而这种节税效应也是建立在合法基础这上的，没有任何风险存在。

其二，纳税筹划方案在一定程度上挖掘了税收操作的最佳模式，探寻了合理纳税的最优方法。企业应当获得的合法权益，在最优纳税筹划方案实施过程中，无疑会得到最大程度的保障。

其三，纳税筹划方案承担着维护企业权益的重任，所在在设计过程中，也对纳税筹划方案可能出现的操作结果进行评价，尤其从法律角度维护纳税操作的有效性和合法性。

第二章      纳税筹划方案设计的影响因素

一、          战略管理与纳税筹划设计方案

（一）  战略管理与纳税筹划

1、战略管理的本质：是敏捷地识别和适应环境变化，为企业持续发展提供路径指南。战略管理决定着企业的现在和未来，决定着企业的兴衰和成败。而纳税筹划是企业战略管理的重要组成部分，税收也随着经济的发展而日益成为战略管理中的关键因素。

2、战略管理与纳税筹划的联系和区别：

A、战略管理是首要的，纳税筹划是为之服务的。

B、战略管理是从宏观角度看待问题的，关注整体；纳税筹划是在战略管理中考虑到的一个很重要的因素。

C、它们有着共同的目的，即都是从企业整体绩效出发，为股东创造最大价值。

最后，不能因为税收因素而改变企业的战略决策。

（二）  企业战略——纳税筹划的导向

1、  市场超越一切；

2、  纳税筹划为企业战略服务；企业的战略是纳税筹划的导向，纳税筹划要为企业战略服务。

3、  企业的战略目标决定纳税筹划的范围。（企业唯一理由是能够盈利，能够为投资都带来收益，而不是能够少缴税款。

（三）纳税筹划的战略管理方法

纳税筹划的战略管理是立足系统思想和超前思维的管理活动，管理的基础内容是税收链，其管理的方法是合作博弈。

1、“税收链”思想及应用

（1）.“税收链”的涵义。从企业的生产经营过程来看，其主要活动分为供应、研发、生产、销售等环节。

（2）.“税收链”的应用。要求企业从利益相关者视角看问题，不仅要考虑企业自身的税收情况，还要从企业与利益相关者的交易在整个“价值链”上的位置来考虑，照顾到利益相关者的纳税的要求，这样才能真正利用“税收链”彻底解决与利益相关者纠缠不清的税收问题。（举例P6）

2、合作博弈——纳税筹划的战略管理方法

合作博弈是纳税筹划活动中很重要的一个概念，它包括企业与企业之间的合作，企业与税务机关之间的合作，企业与客户之间的合作，很多场合下可以达到双赢的效果。

（1）企业与企业之间的合作博弈。

A．企业与企业之间的合作：一是利用商品交易的筹划；二是利用提供劳务的筹划；三是利用无形资产的筹划；四是利用租赁业务的筹划；五是利用贷款业务的筹划；六是利用管理费用的筹划。

B．企业之间的合作博弈在实务动作中主要表现为以下三种形式：一是由一方完全掌握产权或控制权，另一方购买使用权；二是双方逐步通过交易实现产权转让；三是实行委托代理。这三种形式都存在不同程度的纳税筹划空间，其实质是资源利用和转让过程中的巧妙安排。

（2）企业与客户之间的合作博弈。

（3）企业与税务机关的合作博弈。

    （四）企业战略管理中的纳税筹划空间分析

     1．税种的税负弹性。所谓税负弹性是指某一具体税种的税负伸缩性大小，取决于税源的大小和税种的要素构成。

     2．纳税人定义上的可变通性。

     3．税基的可调整性。

     4．税率的差异。

     5．纳税成本的大小。（潜在的机会成本损失）

     6．货币的时间价值

     （五）战略纳税筹划的思想

     1．战略纳税筹划理论。

    企业战略纳税筹划是为谋求企业税收利益和实现企业战略，发挥企业在纳税筹划方面的优势，从战略管理的角度在分析企业内外部环境因素对企业纳税筹划的影响的基础上，对企业的纳税计划进行全局性、长远性和创造性地谋划，并确保其执行的过程。

     2．战略纳税筹划的理论基础。

五个理论基础：一是税收效应理论与税收控制理论；二是产业组织观与资源基础观；三是企业核心竞争能力理论；四是企业战略风险管理理论；五是企业战略评价理论。

3．战略纳税筹划的内容。

战略纳税筹划包括战略纳税环境分析、战略纳税筹划目标与原则制定、战略纳税筹划的实施与控制。（引入SWOT分析法）

二、信息基础与纳税筹划方案设计

（一）信息的三大特征。

1、信息分布的不完善性；

2、信息存在的不均衡性；

3、信息配置的不对称性。

（二）信息投资与纳税筹划方案设计

1、信息在纳税筹划方案设计中的作用

2、纳税筹划方案设计中的信息投资；

信息投资遵循的两个原则：一是有效性原则；二是成本节俭原则。

（三）  纳税筹划方案设计需要的主要信息

1、  纳税人的营业执照（所属行业，地区，经营期限）；

2、  纳税人的主要业务活动及业务流程图；

3、  纳税人的投资关系与组织结构；

4、  最近三年的财务报表和纳税申报表；

5、  纳税人的纳税疑难问题及期望值；

6、  纳税人所处的税收环境的相关信息；（征纳双方对政策的执法尺度）

7、  政府看待涉税行为的信息；

8、  预期变化的信息。

三、 风险规避与纳税筹划方案设计

（一）  纳税筹划方案的风险分析

设计纳税筹划方案存在一定的风险主要表现以下方面：

1、  纳税筹划方案设计具有主观性；

纳税筹划方案操作成功的概率与纳税人的业务素质成正比关系。全面掌握税收、财务、会计、法律等方面的政策与技能，有相当的难度。因而，纳税筹划方案的主观风险较大。它是综合素质的体现。

2、  纳税筹划方案设计具有条件性；

     纳税筹划方案的寿命是随着政策的变化而变化，有时寿命很短，有的寿命又很长，但需要经常的调整。

3、  纳税人与税务机关权力责任的不对称；

4、  纳税筹划方案存在着征纳双方的认定差异。

（二）  纳税筹划方案的相关风险及其计量

1、  纳税筹划方案的两大风险分析；

2、  纳税筹划的风险率；

纳税筹划的风险率=无风险报酬率+风险报酬率

 总结：在做纳税筹划方案选择时，经营期限仅是考虑风险的一个因素，风险才是考虑的重要因素

      （三）纳税筹划方案风险管理

1、纳税筹划方案风险管理模式

（1）风险规避；（企业不能为规避风险而彻底放弃纳税筹划方案）

（2）风险控制；（事前、事中、事后）

（3）风险转移；

（4）风险保留。（取决于对风险的态度）

2、纳税筹划方案风险管理的具体措施

（1）密切关注财税政策的变化，建立税收信息资源库；（如税收优惠政策）

（2）正确区分违法与合法的界限，树立正确的筹划观；

（3）综合衡量纳税筹划方案，降低风险；

（4）保持纳税筹划方案适度的灵活性；

（5）具体问题具体分析，切忌盲目照搬。

四、资本结构与纳税筹划方案设计

（一）资本结构、税收政策与MM理论；

MM理论结论：由于公司所得税的影响，尽管股权资金成本会随负债比率的提高而上升，但上升速度却慢于负债比率的提高，所以在所得税法允许债务利息费用税前扣除时，负债越多，即资本结构中负债比率越高，资金加权平均成本就越低，企业的收益乃至企业价值就越高。这其中在起作用的是负债利息抵税效应。

修正的MM理论模型把税收因素与资本结构以及企业价值有机地结合起来，我们可以得到以下启示：

1、税务制度与征税标准的变化会对一个纳税主体的经济行为产生影响，因而产生改造效应；（关注资本结构与税负之间的关系）

2、政府通过税收政策的变化可以决定整个社会的均衡负债比率；

3、从单个企业分析，不存在最佳资本结构。（任何企业以改变融资结构来实现企业市场价值最大化的决策效应，都会被股权投资者和债权投资者为追求自身利益最大化所采取的对策所抵消。）

MM理论使得企业价值与税收因素结合起来，并以科学的方法将企业价值、税收政策与投资决策、融资决策等理财行为联系在一起，在税收环境下进行财务决策和财务评价。

（二）  资本结构决策与纳税筹划方案设计

融资对企业绩效的影响主要是通过资本结构质量的变化而发生作用的，应从两方分析：

1、资本结构对企业业绩及税务的影响

负债融资的财务杠杆效应主要体现在节税及提高权益资本收益率（包括税前和税后）等方面。其中节税功能反映为负债利息计入财务费用抵扣应税所得额，从而相应减少应纳税所得税额。在息税前收益率不低于负债成本率的前提下，负债比率越高，额度越大，其节税效果越显著。当然负债最重要的杠杆作用则在于提高权益资本的收益水平及普通股的每股收益额（税后）方面，这可以从下面公式得以充分的反映：

权益资本收益率（税前）=息税前投资收益率+负债/权益资本×（息税前投资收益率-负债成本率）

从上式可以看出，只要企业息税前投资收益率高于负债成本率，增加负债额度，提高负债比率，就必然会带来权益资本收益率提高的效应。

随着负债比率的提高，企业的财务风险及融资风险成本必然增加，以致负债的成本水平超过了息税前投资收益率，从而使负债融资呈现出负的杠杆效应，即权益资本收益率随着负债额度、比例的提高而下降，这也正是实现负债利息抵税效应必须满足“息税前投资收益率不低于负债成本率”这一前提条件。

2、最佳纳税筹划绩效优劣的标准在于是否有利于企业所有者权益的增长，因而依据企业权益资本收益率或普通股每股税后盈余预期目标，组织适宜的资本结构，成为企业融资管理的核心任务，其中的关键无疑在于怎样确立适度的负债比率，并以此为基础，进一步界定负债融资的有效限度。

目标负债规模与负债比率的确定

EPS=[（K×R-B×I）(1-T)-u]÷N

      追加负债的最高限额为：△K≤（EBIT-BJ）/J-S

      即：追加负债额=（息税前利润-既有负债额×既有负债成本率）/追加负债成本率-权益资本额

3、财务视角的税收成本及其对资本收益率的影响

税收成本与企业净收益率之间存在着一定的联系。从理财角度分析，最能有效地量化所有者权益最大化的指标是自有资本净收益率，其公式如下：

Q=[R+（R-I）×B/S] ×（1-T）

五、产权关系与纳税筹划方案设计

分析纳税筹划中企业边界及产权制度的基础性作用，有助于解决产权变革及资产重组中的税收问题。

（一）企业边界与纳税筹划

1、市场与企业的相互替代性影响税收；

2、规模经济、范围经济与税收之间的相互影响；

（二）产权关系与纳税筹划

1、产权关系、关联定价与税收；

2、产权关系、收益分配对纳税筹划的影响；

3、企业边界与产权结构共同改变税收要素。

从一定意义上说，以纳税筹划为中心的纳税筹划方案设计，其主要功能是在寻找产权关系和企业边界对税收负担的微妙的影响，并尽力打破这种边界的“束缚”，寻找税负最小化的“安全”边界，创造最佳的企业边界和产权结构模式。

六、管理模式与纳税筹划方案设计

（一）、管理模式与纳税筹划方案设计的关系

纳税筹划方案设计不能离开企业的管理模式，纳税筹划方案设计是服从于管理的环境和管理的要求的。做好纳税筹划方案设计必须从强化管理入手。

管理是一项系统工程，管理必须渗透到公司的每个部门。公司的每一项业务，公司动作的每一个环节都存在着管理，不同的管理方式有不同的目的，不同的管理方式有不同的效果。

什么是税收管理？税收管理就是企业用管理的手段，制定各种制度对公司的经营过程加以控制，达到规范纳税行为、规避税收风险的目的。

（二）、会计管理方法对纳税的影响

纳税筹划作为理财的范畴，也必须与业务流程相结合，要考虑不同方案的显性税收、隐性税收以及非税成本等因素的影响。

（三）、管理活动与在纳税筹划方案设计

1、利润分配的管理；

（1）、保留低税地区被投资公司的利润不予分配，减轻投资者的税收负担；

（2）、投资公司如果盈利，且其所得税税率高于被投资公司，则应尽可能地促使被投资公司不向或推迟对投资者分配利润，避免或推迟分回的利润补缴所得税。

（3）、股份公司采取不直接分配股息，而使股票增值，从而避免投资者分回的利润补缴所得税。股东虽然没有获得股息，但可以通过股票价格的上涨得到补偿。

2、市场营销的管理；

（1）销售折扣及其变化模式的纳税筹划方案设计；

（2）销售方式及结算方式的纳税筹划方案设计；

（3）市场营销活动的纳税筹划方案设计；

（4）运输费用及保险费用的纳税筹划方案设计。

3、薪酬激励的管理。

（1）工资与劳务报酬的区别；

（2）对于职工薪酬体系，要充分考虑工资与资金的划分；

（3）对于职工薪酬体系，要充分考虑薪酬的具体发放办法；

（4）对于职工薪酬体系，拿出多种薪酬组合方式；

（5）考虑即期薪酬与长期薪酬激励的组合和转化。

第3章 纳税筹划方案设计的动作思路

一、征纳博弈分析与与游戏规则

（一）征纳博弈基础

（二）从征纳博弈角度看纳税筹划的“游戏规则”

1、合法规则；

2、程序性规则；

3、举证规则；

4、双赢博弈规则；      

二、纳税筹划方案设计的思路：从不同角度考察税负点

    1、从具体税种考察；

2、从宏观经济运行的各个环节考察；

3、从一个纳税人方面考察；

4、从不同国家或地区考察。

三、纳税筹划方案设计的突破思路：寻找关键契入点

1、选择节税空间大的税种契入；

   （1）经济活动与税收相互影响的因素；

   （2）税种自身的因素。

2、从税收优惠契入； 

3、从纳税人构成契入；

4、从影响纳税额的相关因素契入。

四、纳税筹划方案设计中的关键结合点

开展纳税筹划方案设计需要以下关键操作的配合，即：

纳税筹划=业务流程+税收政策+筹划方法+会计处理

1、  业务流程与税收政策的结合；（也称前期准备）

2、  税收政策与筹划方法的结合；（找突破口）

3、  筹划方法与涉税会计处理的结合；（具体实施）

案例分析：P31

     五、纳税筹划方案设计的定位思路

（一）哪些企业更需要纳税筹划方案设计？

   1、新办或正在申办的企业；

   2、财税核算比较薄弱的企业；

   3、财税核算比较复杂的企业；

   4、曾被税务部门处罚过的企业；

   5、筹划空间大的企业。

（二）纳税筹划方案设计的关键期

   1、企业设立及组织机构调整时；

   2、企业并购重组时；

   3、对外签订合同时；

   4、发生重大特殊业务时；

   5、重大税收政策调整时。

第四章  纳税筹划方案设计的工作流程

一、纳税筹划方案设计的基本流程

纳税筹划方案设计的工作流程是筹划人员（企业财务人员或中介机构等）在设计纳税筹划方案过程中所采取的基本步骤和方法。

二、纳税筹划方案设计工作流程各步骤

（一）企业涉税情况与需求分析；

   1、企业组织形式；

   2、财务状况；

   3、投资意向；

   4、对风险的态度；

   5、企业的需求；

 （二）企业相关税收政策分析；（从及时性排列）

（1）通过政府网站或专业网站查询政府机关的免费电子税收资料库；

（2）通过到税务机关索取免费税收法规资料；

（3）通过税务机关寄发的免费税收法规资料；

（4）通过订阅和购买政府机关发行的税收法规出版物；

（5）通过图书馆查询政府机关有关出版物；

（6）通过订阅和购买中介机构出于营利目的的税收汇编法规资料；

（三）企业涉税问题调查与评估

该步骤的工作应重点分析、整理以下涉税资料：

（1）纳税内部控制制度；

（2）涉税会计处理；

（3）涉税理财计划；

（4）主要涉税税种及税负率；

（5）近三个年度纳税情况分析；

（6）主要涉税问题；

（7）纳税失误与税收违规记录；

（8）税企关系情况；

（9）已享受的税收优惠政策和国家宏观调控政策。

（四）纳税筹划方案设计与草案拟订（核心）

1、涉税问题的认定；

2、涉税问题的判断；

3、设计可行的多种备选方案；

4、纳税筹划方案选优。

（五）纳税筹划方案的评价与定稿

设计好的纳税筹划方案还要作最终的评价，尤其还要尽量与税务机关进行充分的交流与沟通，实现税务协调；如果真的导致税务与企业的认知差异，企业应该进一步评估纳税筹划方案的合法性，合理合法的方案要据理力争，不合法的方案积极放弃。

(六)纳税筹划方案的实施与监控

关注纳税筹划方案的实施，并及时监控纳税筹划方案实施中出现的问题。

（七）纳税筹划方案的跟踪与绩效评价

对方案进行绩效评价，考核其经济效益的最终效果。

第五章  纳税筹划方案设计的基本规律（八大规律）

一、特定条款筹划规律

（一）基本原理

税务筹划的过程，其实就是用足用活特定条款的过程，利用特定条款筹划是一个捷径，是一种筹划技巧。

（二）特定条款筹划技术

特定条款根据特殊性的含义分类，可以划分为选择性条款、鼓励性条款和缺陷性条款三种。相应地，特定条款筹划规律可分为选择性条款筹划技术、鼓励性条款筹划技术、缺陷性条款筹划技术。

1、选择性条款筹划技术：即对同一纳税事项，因其前提条件发生变化而可以选择适用迥然不同的税收政策。

2、鼓励性条款筹划技术：鼓励性税收政策是一定时期国家的税收导向，纳税人可以充分利用这些鼓励性优惠政策，合理筹划，降低税收负担。鼓励性条款所涉及的税收优惠主要有以下形式：（1）税收减免；（2）免征额；（3）起征点；（4）退税；（5）优惠税率；（6）税收抵免。

3、缺陷性条款筹划技术（风险较大）：即所有导致税收失效、低效的政策条款。

二、税制要素筹划规律

（一）基本原理

税制要素包括纳税主体、课税对象、税率、税基、纳税环节、纳税期限和纳税地点等。因此有必要分析研究每个税种最基本的要素和规定，找出筹划节税的空间，其实纳税筹划就这么简单。

税制要素筹划常用的技术包括纳税范围筹划技术、税基筹划技术、税率筹划技术、递延纳税技术。

（二）税制要素筹划基本技术

1、纳税范围筹划技术：一般涉及增值税、营业税、消费税、个人所得税、城镇土地使用税、房产税等税种。

2、税基筹划技术：税基是计税依据，是影响税负的直接因素。在适用税率一定的条件下，税额的大小与税基的大小成正比，税基越小，纳税人负有的纳税义务越轻。税基筹划技术一般从两个角度操作：一是实现税基的最小化；二是控制和安排税基的实现时间。

（1）税基递延实现：税基总量不变，税基合法递延实现，在一般情况下可递延纳税，等于取得了资金的货币时间价值，取得了无息贷款，节约融资成本；在通货膨胀的情况下，税基递延等于降低了实际应纳税额；在适用累进税率的情况下，有时可以防止税率的爬升。

（2）税基均衡实现；

（3）税基即期实现；

（4）税基最小化。

3、税率筹划技术

税率筹划技术指纳税人通过降低适用税率的方式来减轻税收负担。一般情况下，税率低，应纳税额少，税后利益就多；但是，税率低，不一定等于税后利益最大化。所以对税率进行筹划，可以寻求税后利益最大化的最低税负点或者最佳税负点。

（1）筹划比例税率：同一税种（主要是流转税）对不同征税对象实行的不同税率政策，分析其差距的原因及对税后利益的影响，可以寻求实现税后利益最大化的最低税负点或最佳税负点；

（2）筹划累进税率：主要目的是防止税率的爬升。

4、递延纳税技术：可以获取资金时间价值，等于获得了无息贷款的资助。

纳税环节、抵扣环节、纳税时间、纳税地点是递延纳税技术的关键。纳税人可以通过合同控制、交易控制及流程控制延缓纳税时间。

三、寻求差异筹划规律

（一）基本原理：现实经济生活中存在着种差异性，税制也无法绕过这种差异性，必须反映和认同这种差异性的存在，并相应规定各种差异性政策，从而在客观上造成了拥有相同性质征税对象的纳税主体存在税负差异。

（二）寻求差异筹划基本技术：1、地域差异筹划技术；（逐步缩小和控制）

2、行业差异技术；（发展方向优惠政策保持）

                                                 3、企业性质差异筹划技术。（逐渐消失这种优惠）

（三）差异性税收政策分析

1、西部大开发的税收政策与筹划分析（继续保留）

2、高新技术产业的税收政策及其筹划分析；（正在调整，将出细则，标准有所提高）

（1）增值税政策；（2）营业税政策；（3）所得税政策；（4）进出口税收。

四、税负转嫁筹划规律

（一）基本原理：操作平台是价格，其基本操作原理是利用价格浮动、价格分解来转移或规避税收负担。税负转嫁筹划能否通过价格浮动实现，关键取决于商品的供给弹性与需求弹性的大小，而价格分解的手法不拘一格，则更为巧妙。由于税负转嫁没有伤害国家利益，也不违法，因此，税负转嫁筹划受到纳税人的普遍青睬，利用税负转嫁筹划减轻纳税人税收负担，已成为十分普遍的经济现象。

（二）税负转嫁筹划基本技术

1、上游转嫁技术；

2、下游转嫁技术；

（三）洒厂税负转嫁行为分析

（1）设立多道独立的销售公司；

（2）市场营销及广告费的转嫁。

五、规避平台筹划规律

（一）基本原理：在纳税筹划中，常常把税法规定的若干临界点称之为规避平台。规避平台建立的基础是临界点，因为临界点会由于“量”的积累而引起“质”的突破，是一个关键点。

（二）规避平台筹划基本技术

1、税基临界点筹划技术：主要有起征点、扣除限额、税率跳跃临界点。

2、优惠临界点筹划技术：主要着眼于优惠政策所适用的前提条件，一般优惠临界点包括以下几种情况：一是绝对数额临界点；二是相对比例临界点；三是时间期限临界点。

六、组织形式筹划规律

（一）基本原理：组织形式及产权关系决定着企业边界及资源配置方式，对不同组织形式及产权关系的选择，将极大影响着企业的经营、理财和税收。适时变化组织形式，适应税制变迁和税收政策的调整，可以合理降低或免除税收负担。主要利用的是企业资本结构理论、科斯定理，主要涵盖延伸技术、合并技术和分立技术。改变的是企业的纳税地点、纳税时间、纳税环节、纳税主体等。

（二）组织形式筹划的基本技术

1、延伸筹划技术：体现的是子公司与分公司设立的不同需求。应考虑一下三点：

       一是分支机构初期经营盈亏情况，是否需要与总部分合并纳税；二是分支机构税率的区域及税收待遇情况；三是分支机构的利润分配形式及风险责任划分。

    2、合并筹划技术：是指企业利用并购及资产重组手段，改变其组织形式及产权关系，实现税负降低的筹划方法。一般应用于以下几个方面：一是并购、重组后的企业可以进入新的领域、新的行业，税收待遇自然不同；二是并购有大量亏损的企业，可以盈亏抵补，实现低成本扩张；三是企业合并可以实现关联企业或上下游企业流通环节的减少，合理规避流转 税和印花税；四是企业合并可能改变纳税主体性质。

3、分立筹划技术：企业利用分拆手段，可以有效改变组织形式、降低整体税负。企业分立实现财产和所得在两个或多个主体之间进行分割，一方面可以发挥专业分工优势，促进生产能力的提高，另一方面可以有效开展纳税筹划，减轻企业税负。分立筹划技术一般应用于以下方面：一是企业分立为多个纳税主体，可以形成有关联的企业群，实施集团化管理和系统化筹划；二是企业分立可以将兼营或混合销售中的低税率业务或零税率业务独立出来，合理节税；三是企业分立使适用累进税率的纳税主体分化成两个或多个适用低税率的纳税主体；四是企业分立可以增加一道流通环节，有利于流转税抵扣及转让定价策略的运用。

七、会计政策筹划规律

（一）基本原理

会计政策是会计核算所遵循的基本原则以及采纳的具体处理方法和程序。不同的会计政策必然会形成不同的财务结果，也必然会导致不同的税收负担。

会计政策在形式上表现为会计过程的一种技术规范，但其本质上是一项社会经济和政治利益的博弈规则和制度安排。

（二）会计政策筹划的基本技术

1、分摊（摊销）技术

对于一项拟摊销的费用，如果摊销期限和摊销方法不同，摊销结果也会不同。分摊的处理会影响企业损益和资产计价，进而影响企业税负。分摊（摊销）涉及的主要会计事项有：无形资产摊销、待摊费用摊销、固定资产折旧、存货计价方法以及间接费用的分摊等。

2、估价技术

会计估计的不确定性会影响计入特定期间的收益或费用的大小，进而影响企业税负。

估价技术涉及的主要会计事项有：坏账估计、存货减值估计、固定资产折旧年限估计、固定资产净残值估计、无形资产受益期估计、或有损失估计、原材料估价等。

3、实现技术

实现原则是财税核算的基本原则，只有已经实现的损益才能予以确认、计量，纳入会计管理，并作为计税的依据。实现技术主要涉及的主要会计事项有：资产发生贬值、损失及时确认；合理的费用支出充分列支；税前允许扣除的项目应足额扣除；控制收益的确认条件与实现过程；收益分配的时间及额度的掌握与控制。

八、棱境思维筹划规律

（一）基本原理

棱境思维比喻为一种创造性和变革性的思维方式。这里的棱境思维筹划，采用创造性、变革性的思维方式去观察纳税筹划，偿试从多个视角开拓筹划空间、棱镜思维筹划是税务筹划的至高境界。

棱境思维筹划主要包括转化技术、分拆技术捆绑技术、两点一线技术、权变技术。

（二）棱镜思维筹划的基本技术

1、转化技术

企业有许多业务可以通过变通和转化寻找筹划节税空间、其技术手段灵活多变，无章可循。诸如购买、销售、运输、建房等业务可以合理转化为代购、代销、代运、代建等业务，无形资产可以转化为投资或合营业务，工程招标中介可以合理转化为转包人，甚至还有企业雇员与非雇员之间的相互转化。

2、拆分技术

拆分技术是指在合法、合理的情况下，使所得、财产在两个或更多的纳税人之间进行分割，实现节税效益最大化的节税技术。

3、捆绑技术

捆绑技术是一种配置组合策略，可以起到税负均衡的作用。捆绑技术的实质，就是把两种或两种以上独立纳税或适用税率不同的商品，通过巧妙的方式捆绑在一起，使其适用较低的税负，实现筹划节税。

4、搭桥技术

搭桥技术是寻求事物联系的重要手段，在纳税筹划中巧用搭桥技术可以起到意想不到的奇妙效果。

5、两点一线技术

纳税人可以通过尽量减少流转环节的方法来减轻税负，这一筹划技术可以简称为“两点一线”。

6、权变技术

权变技术的核心是“以变应变”，“变”是唯一不变的规则。

中篇    纳税筹划方案设计技巧

第6章   合同签订与筹划方案设计

合同决定的业务过程，业务过程又决定了税收。所以合同是产生税收的经济根源。而在现实生活中，因为合同的原因垫付或多缴税款的问题却时有发生，因而企业在生产经营过程中应引起重视。

税法是相对固定的，但交易方式的选择是比较灵活的，它完全靠交易双方协商确定，交易双方在订立合同时选择合适的交易方式，就能够达到筹划节税的目的。

一、合同条款约定结算方式

按销售结算方式的不同，具体为：

　（一）采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据，并将提货单交给买方的当天；

（二）采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天；

　（三）采取赊销和分期收款方式销售货物，为按合同约定的收款日期的当天；

　（四）采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天；

　（五）委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位销售的代销清单的当天；

　（六）销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售额或取得索取销售额的凭据的当天；

因此，货物的销售方式、货款结算方式不同，纳税人的纳税义务发生时间就存在差别。

二、合同改变业务

由于发票不同，直接影响到采购方式的进项税抵扣，影响了税收负担。P57案例分析。

三、合同性质

与用工单位签署用工合同时，用工关系的不同选择，在税收负担上是不一样的，有时差异可能很大。P59案例分析。

四、合同转签

只要税法在纳税人、行业、地区等方面存在着差异，就存在纳税筹划空间。

P60案例分析

五、购销合同

采购合同一般常用的条款是：全部货款付完后，由供货方开具票据。

若将条款改为：按实际支付金额，由供货方开具发票，则问题就简单多了。对于销售合同，一般约定将发出商品全额作为销售处理。货物发出时纳税义务即发生，应当缴纳增值税。

六、房产转让合同

合同违约时税收归属的确定，对于纳税人的税负也有一定的影响；能够当面解决的经济事务一般不签订合同，对于纳税人的税负也有一定的影响。

七、劳务合同节税

最好的劳务合同模式应该是由甲方承担相关费用，乙方获得净报酬。

P61案例分析

一般而言，订立合同时可以从以下几个角度进行考虑：

第一，合同上最好将费用开支的责任归于企业一方，因为这样可以减少个人劳务报酬应纳税所得额，同时又不会增加企业额外负担。

第二，如果可能的话，可以将一次劳务活动分为几次去做，这样就可以使每次的应纳税所得额相对较少。

第三，一定要注意在合同上约定税款由谁支付。税款支付方不同，最终得到的实际收益也会不一样。

第七章  技术研发与纳税筹划方案设计

一、技术服务与技术转让

技术转让是指有偿转让专利和非专利技术的所有权或使用权的行为。

根据财部[1994]10号文《财政部、国家税务总局关于对科研单位取得的技术转让收入免征营业税的通知》规定：为了鼓励技术引进和推广，对科研单位取得的技术转让收入免征营业税。

目前技术市场出具的合同书有两种：一是《技术转让合同书》，规定其适用于非专利技术转让合同、专利技术转让合同、专利申请权转让合同等文本的签订。另一种是《技术服务合同书》，它是“对于专项技术的技术培训、技术指导、业务训练签订的技术培训合同”。（参照国税发[1999]273号文）

二、技术指导与技术培训

技术指导属于技术服务的范畴，按“服务业”税目计算缴纳营业税，而技术培训属于文化活动，按“文化体育业”计算缴纳营业税。

P63案例分析

三、技术开发费的加计扣除

企业在进行技术开发时，有必要根据企业实际情况事先进行筹划，合理地利用这些税收优惠政策，以节约研发成本。对财务核算制度健全、实行查账征收的内外资企业、科研机构、大专院校等在一个纳税年度实际发生的下列技术开发费项目，包括新产品设计费，工艺规程制定费，设备调整费，原材料和半成品的试制费、技术图书资料费，未纳入国家计划的中间实验费，研究机构人员的工资，用于研究开发的仪器、设备折旧，委托其他单位和个人进行科研试制的费用，与新产品的试制和技术研究直接相关的其他费用，在按规定实行100%扣除基础上，允许再按当年实际发生额的50%在企业所得税前加计扣除。

四、转让商誉的营业税问题

商誉通常是指企业由于所处的地理位置优越，或由于信誉好而获得了客户信任，或由于组织得当、生产经营效益好，或由于技术先进、掌握了生产诀窍等原因而形成的无形价值。这种无形价值具体表现在该企业的获利能力超过了一般企业的获得水平。

商誉是企业获得超额利润的综合能力，只有在产权转让时才予以确认。商誉可以是自创的也可以是外购的。（兼并、合并、挂靠等不同方式）P65案例分析

外购的商誉在会计处理时规定，应以实际支付的价款作为无形资产予以确认。

第8章  物资采购与纳税筹划方案设计

加强采购过程的税收管理，设计物资采购的纳税筹划方案非常重要。否则，如果不重视采购过程中的税收问题，就会造成“低价购进，高税支出”的情况。对于物资采购环节，我们从以下方面考虑最优纳税筹划方案的设计问题。

一、采购发票管理

公司在采购过程中不仅要进行成本测算和成本控制，更重要的是还要进行税收测算和税负控制。

二、规避采购税收陷阱

根据实际支付金额，由供货方开具发票，可规避“全部款项付完后，由供货方开具发票”此类条款。

三、增值税进项税额的筹划

1、进项税额能否抵扣的基本政策

2、特殊情况下的增值税进项税额抵扣

（1）增值税发票丢失的处理办法

（2）企业停产、倒闭、破产留抵的进项税处理

（3）处理积压物资进项税转出的处理

3、增值税进项税额的抵扣技巧（P69已变更）

P70案例分析

四、材料购进的安排

1、选择恰当的购货时间

（1）利用商品供求关系进行纳税筹划；

（2）利用税制变化进行纳税筹划；

2、购进材料的涉税处理

根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条规定的进项税额不得从销项税额中抵扣，仅指“用于”，也就是在领用的时候要转出进项税额，不“用于”时就无需转出。一般情况下，材料在购进和领用之间都存在一个时间差，企业往往最容易忽视这段时间差的重要性。如果能充分利用材料购进和领用的时间差，也可以减轻企业税收负担，获得颇为可观的经济效益。P71案例分析

五、购货对象的选择

企业采购货物时应从进项税额能否抵扣、价格、质量、何时何地何种方式付款（考虑资金时间价值）等多方面综合考虑。P72案例分析

无论是一般纳税人，还是小规模纳税人，正确认识价格让步平衡点非常重要，它可以使双方正确把握价格让步与扣税的关系，从而为购销决策打下一个良好的基础。

六、购货运费的筹划设计

购进材料物资等发生运费、售货方名称要求与运费发票开票方名称一致，否则，由于售货方代垫运费未作为增值税价外费用计税，而使购货方不能抵扣运费进项税。

1、运费结构与税负的关系

2、购销企业运费中降低税负的途径

（1）采购企业自营运费转变成外购运费，可能会降低税负。

（2）售货企业将收取的运费补贴转成代垫运费，也能降低自己的税负，但要受到售货对象的制约。对于售货方来说，其只要能把收取的运费补贴改变成代垫运费，就能为自己降低税负。

无论是把自营运费转成外购运费，还是把运费补贴收入转成代垫运费，都必然会增加相应的转换成本，如设立运输子公司的开办费、管理费及其他公司费用等支出。当节税额大于转换支出时，说明纳税筹划是成功的，反之，当节税额小于转换支出时，应维持原状不变为宜。

七、物资采购的结算方式

关键：尽量推迟付款时间。

P77案例分析

八、选择合适的委托代购方式

受托方只收取手续费的委托代购业务是指：

（1）受托方不垫付资金；

（2）销售方将发票开具给委托方，并由受托方将该发票转交给委托方；

（3）受托方按销售实际收取的销售额和增值税额与委托方结算货款，并另外收取手续费。这种情况下，受托方按收取的手续费缴纳营业税；委托方支付的手续费作为费用，不得抵扣增值税进项税额。

P78案例分析

第9章  生产管理与纳税筹划方案设计

生产管理中涉及到诸多成本和费用的发生，所以也要通过纳税筹划降低生产环节的税收负担。

一、存货发出计价方法

纳税人采取的存货计价方式不同，会对企业所得税产生较大影响。

存货计价方法主要有：先进先出法、个别认定法、月末一次加权平均法、移动加权平均法等不同方法。

二、固定资产折旧方式的纳税筹划

折旧作为成本的重要组成部分，有着“税收挡板”的作用。企业常用的折旧方法有平均年限法、工作量法、年数总和法和双倍余额递减法，运用不同的折旧方法计算出的折旧额在量上是不相等的，因而分摊到各期生产成本中的固定资产成本也不同，这会影响到企业的利润和所得税。

三、技术改造时机的纳税筹划

技术改造是指企业固定资产使用一段时间后，为改善其工作性能和产生更好的收益，而对其进行技术和工艺上的革新、改造。

财部[1999]290号文件《关于印发<技术改造国产设备投资抵免企业所得税暂行办法>的通知》和国税发[2000]13号文件规定，凡在我国境内投资于符合国家产业政策的技术改造项目的企业，其项目投资所需国产设备投资的40%可以从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。（核心内容）

P81案例分析

四、费用分摊的纳税筹划方案

对于费用的分摊，主要有以下三种：

（1）实际费用摊销法：根据实际费用进行摊销。

（2）平均分摊法：（是最大限度抵消利润、减少纳税的最佳选择。）

（3）不规则摊销法：

五、扩大生产经营规模的纳税筹划方案

P83案例分析

第10章  市场营销与纳税筹划方案设计

    一、混合销售与兼营行为的纳税筹划

1、混合销售